2023年12月29日，國家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局官網(wǎng)發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<上海市稅務(wù)局稅收事先裁定工作管理辦法（試行）>的通知》（滬稅辦發(fā)〔2023〕33號，以下簡稱“辦法"），并在印發(fā)當(dāng)日開始施行。該辦法旨在進(jìn)一步優(yōu)化營商環(huán)境，向企業(yè)經(jīng)營決策提供政策確定性，降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

2024年3月29日，上海市稅務(wù)局官網(wǎng)發(fā)布兩例稅收事先裁定意見書，為辦法施行后首度公開的稅收事先裁定案例。其中，申請人分別就其即將進(jìn)行的業(yè)務(wù)重組和土地收儲情形，向稅務(wù)局提出了稅收事先裁定的申請。經(jīng)過稅務(wù)局的詳細(xì)調(diào)查和雙方充分溝通，稅務(wù)局為兩家企業(yè)出具了書面的《稅收事先裁定意見書》，為申請人提供了明確的稅務(wù)指導(dǎo)，幫助其規(guī)避潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。兩起稅收事先裁定案例為辦法的施行提供了范例，進(jìn)一步促進(jìn)稅收法規(guī)的透明度和可預(yù)測性，并助推激發(fā)市場活力、優(yōu)化營商環(huán)境。

本文將基于本辦法以及公開的兩起稅收事先裁定案例，對稅收事先裁定的概念、發(fā)展歷程、辦法主要內(nèi)容、兩起稅收事先裁定案例的主要內(nèi)容、實(shí)務(wù)建議與事先裁定的未來展望進(jìn)行說明。

一、什么是稅收事先裁定？?

在本辦法中，稅收事先裁定是指：將稅收事先裁定定義為基于稅企互信原則，企業(yè)對預(yù)期未來發(fā)生的特定復(fù)雜涉稅事項(xiàng)，如何適用稅收法律法規(guī)提出申請，稅務(wù)部門基于現(xiàn)行稅收法律法規(guī)等，書面告知政策適用意見的服務(wù)行為。

二、稅收事先裁定發(fā)展歷程

自1911年瑞典實(shí)施以來，無論在國內(nèi)還是國外，稅收事先裁定很長一段時(shí)間內(nèi)沒有得到重視。直到20世紀(jì)80年代末，國外對稅收事先裁定制度的立法和研究才逐漸進(jìn)入人們的視野。[1]國內(nèi)對稅收事先裁定制度的研究最早可以追溯到1996年譚珩對事先裁定的定義、法律效力以及意義進(jìn)行的簡單介紹。[2]目前，稅收事先裁定被很多國家和地區(qū)普遍采用。

在國家層面，中國目前尚未通過任何上位法正式確立事先裁定在中國稅收體系中的法律地位，而實(shí)踐中通常引用的法律依據(jù)為《稅收征收管理法》（以下簡稱“《稅收征管法》"）的第七條中關(guān)于“稅務(wù)機(jī)關(guān)可以為納稅人提供無償納稅服務(wù)"的有關(guān)內(nèi)容。

但無論是國家層面還是地方層面，稅務(wù)部門一直在稅收事先裁定領(lǐng)域積極探索。自2012年以來，中國首次引入稅收事先裁定服務(wù)條款，國家層面頒布眾多指導(dǎo)性文件，并在2015年修訂《稅收征管法》時(shí)試圖立法，雖然當(dāng)時(shí)因?yàn)闀r(shí)機(jī)等問題暫未能推動進(jìn)行，但在2020年以后，國家再次加大對稅收事先裁定的重視，地方性稅務(wù)機(jī)關(guān)也在加緊試點(diǎn)，不斷地積極推動稅收事先裁定事項(xiàng)：從一開始的個(gè)例探索，到針對大企業(yè)類別發(fā)布相關(guān)指導(dǎo)性文件，再到此次辦法不區(qū)分企業(yè)規(guī)模的稅收事先裁定；內(nèi)容也從內(nèi)地裁定擴(kuò)展到國際稅收事項(xiàng)裁定；從單一稅務(wù)機(jī)關(guān)的試點(diǎn)，到推動跨區(qū)域聯(lián)合裁定的新階段。

以下為我國稅收事先裁定的重點(diǎn)發(fā)展歷程和有關(guān)文件。

三、辦法的主要內(nèi)容

（一）裁定效力

辦法第三條明確了該行為屬于個(gè)性化納稅服務(wù)舉措，不屬于針對企業(yè)的權(quán)利義務(wù)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)影響的行政行為，不具有可復(fù)議性或可訴訟性。

另外，稅收事先裁定是“一人一時(shí)一事一議"，裁定意見僅適用于申請人本次申請的交易事項(xiàng)，不能直接適用于其他納稅人或其他未經(jīng)申請裁定的事項(xiàng)。申請人不得以申請稅收事先裁定為由影響其他納稅義務(wù)的履行。

（二）適用范圍

上海管轄范圍內(nèi)的納稅人均可申請稅收事先裁定，適用范圍僅限于企業(yè)，自然人不在申請范疇內(nèi)；對于交易金額也沒有限制；不過具體的受理范圍有明確規(guī)定，列明負(fù)面清單，表明下列事項(xiàng)不屬于事先裁定受理范圍：

（一）無確定的立項(xiàng)計(jì)劃或兩年內(nèi)不會發(fā)生的事項(xiàng)；

（二）不具有合理商業(yè)目的或國家相關(guān)法律、法規(guī)明確禁止的事項(xiàng)；

（三）現(xiàn)行稅收法律法規(guī)等有明確規(guī)定，可直接適用相關(guān)規(guī)定的事項(xiàng)；

（四）其它不適用事先裁定的事項(xiàng)。

（三）申請前需準(zhǔn)備材料

事先裁定的受理機(jī)關(guān)為大企業(yè)管理部門。企業(yè)可向市、區(qū)任一級大企業(yè)管理部門提出申請，并按規(guī)定遞交材料。

申請事先裁定的企業(yè)應(yīng)提交有關(guān)申請資料，如《稅收事先裁定申請表》、《稅收事先裁定知情書》、相關(guān)審批、核準(zhǔn)或者裁定文書（如需）、合同、協(xié)議、會議紀(jì)要或可行性研究報(bào)告等相關(guān)佐證資料及稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供的其他資料；企業(yè)要自行對資料的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，否則取得的裁定可能被撤銷。

（四）稅收事先裁定流程

辦法對稅務(wù)機(jī)關(guān)受理、審議與裁定的流程和相應(yīng)時(shí)長進(jìn)行了清晰的列舉，本文參照辦法進(jìn)行流程梳理如下供參考：

（五）事先裁定的執(zhí)行

在事先裁定意見出具之后，裁定時(shí)所依據(jù)的情形、條件或作出裁定所依據(jù)的法律法規(guī)可能會隨時(shí)間有所變化，如果變化對裁定有實(shí)質(zhì)性影響，申請人應(yīng)于發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化30日內(nèi)函告主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，可就后續(xù)擬預(yù)期發(fā)生的事項(xiàng)重新申請事先裁定；主管稅務(wù)機(jī)關(guān)也會做好裁定事項(xiàng)的后續(xù)跟蹤，當(dāng)發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化時(shí)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)會提請裁定機(jī)關(guān)向申請人出具《終止（撤銷）稅收事先裁定通知書》。

四、兩起稅收事先裁定案例介紹

兩起稅收事先裁定案例分別涉及業(yè)務(wù)重組和土地收儲適用的稅收事宜，其中申請人均獲得了稅務(wù)機(jī)關(guān)的有利裁決，體現(xiàn)了進(jìn)一步提升稅收確定性的政策精神。

涉業(yè)務(wù)重組案例中，A企業(yè)預(yù)期轉(zhuǎn)讓其持有的被收購企業(yè)的股權(quán)，交易對價(jià)為收購企業(yè)自身的股權(quán)，不涉及現(xiàn)金支付，最終實(shí)現(xiàn)收購企業(yè)對被收購企業(yè)的控制，并就此是否適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理事宜向上海市某區(qū)稅務(wù)局提出稅收事先裁定申請。經(jīng)調(diào)查研究，并在稅企雙方充分溝通的基礎(chǔ)上，該區(qū)稅務(wù)局對該稅收事項(xiàng)出具了《稅收事先裁定意見書》，認(rèn)為該事項(xiàng)在企業(yè)提供的相關(guān)資料合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整且實(shí)際發(fā)生稅收事項(xiàng)與申請材料所述一致的前提下，符合企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，可以選擇適用特殊性稅務(wù)處理。

涉土地收儲案例中，B企業(yè)有性質(zhì)為劃撥土地的地塊被列入政府儲備計(jì)劃。根據(jù)市規(guī)資局、市國資委聯(lián)合發(fā)布的《市屬國企存量土地資源盤活利用三年行動方案》（2023年-2025年），該地塊納入?yún)^(qū)域“城市老工業(yè)基地轉(zhuǎn)型發(fā)展和城市更新的示范區(qū)"規(guī)劃，但暫未取得政府依法收回土地使用權(quán)的正式文件。B企業(yè)就此預(yù)期發(fā)生的土地收儲情形是否適用增值稅和土地增值稅相關(guān)稅收優(yōu)惠政策事宜向上海市某區(qū)稅務(wù)局提出稅收事先裁定申請。經(jīng)調(diào)查研究，并在稅企雙方充分溝通的基礎(chǔ)上，該區(qū)稅務(wù)局對該稅收事項(xiàng)出具了《稅收事先裁定意見書》，認(rèn)為該事項(xiàng)在企業(yè)提供的相關(guān)資料合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整且實(shí)際發(fā)生稅收事項(xiàng)與申請材料所述一致的前提下，如B企業(yè)在納稅義務(wù)發(fā)生前取得政府依法收回土地使用權(quán)的正式文件，則可免征增值稅和土地增值稅。

五、實(shí)務(wù)建議

針對此次辦法的頒布，對稅收事先裁定申請人而言，為保證申請人的權(quán)益，我們提出如下建議：

（一）裁定前申請?zhí)峁┖戏?、真?shí)、準(zhǔn)確、完整的材料并表明傾向性意見

在稅收事先裁定申請材料中，提交的《稅收事先裁定申請表》中的具體內(nèi)容（如包括申請裁定事項(xiàng)、傾向性意見、對生產(chǎn)經(jīng)營和納稅的影響、涉及的成員企業(yè)及其他企業(yè)情況、涉及的納稅期間等）和政策依據(jù)將是稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行裁定的關(guān)鍵事項(xiàng)。

我們建議，首先，申請人應(yīng)當(dāng)對預(yù)申請事先裁定的交易事項(xiàng)作出充分、完整的研判，并撰寫和提供清晰、客觀、與該交易事項(xiàng)完整一致的說明材料。兩起稅務(wù)事先裁定案例均強(qiáng)調(diào)，裁定結(jié)論的效力必須基于“該事項(xiàng)在企業(yè)提供的相關(guān)資料合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整且實(shí)際發(fā)生稅收事項(xiàng)與申請材料所述一致"的前提。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)盡可能提供申請人的稅務(wù)分析意見和傾向性意見，從而幫助稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行最終判斷，進(jìn)一步為申請人爭取獲得有利裁決。

（二）裁定期間增強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通

在申請人上交申請材料后，需保證與稅務(wù)部門的有效溝通。一方面，保證稅務(wù)部門進(jìn)行事實(shí)了解的過程中及時(shí)進(jìn)行材料補(bǔ)充，保證稅收裁定的公正性和準(zhǔn)確性；另一方面，納稅人可以及時(shí)了解稅收裁定過程中的問題和風(fēng)險(xiǎn)，提前做好業(yè)務(wù)準(zhǔn)備和調(diào)整。在上述兩起稅收事先裁定案例中，均著重強(qiáng)調(diào)了稅收裁定的作出建立于“稅企雙方充分溝通的基礎(chǔ)上"，進(jìn)一步凸顯了與稅務(wù)部門的有效溝通對于獲得對申請人有利裁決的重要性。

（三）獲得裁定后及時(shí)關(guān)注實(shí)質(zhì)性變動并通知稅務(wù)部門

根據(jù)辦法第二十條以及第二十一條的有關(guān)規(guī)定，當(dāng)裁定依據(jù)的情形、條件或作出裁定所依據(jù)的法律法規(guī)發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化時(shí)，申請人有義務(wù)于發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化30日內(nèi)函告主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，原裁定也將被終止或撤銷。雖然主管稅務(wù)機(jī)關(guān)會進(jìn)行后續(xù)跟蹤，但難免有所遺漏，納稅人需主動關(guān)注，以避免基于原裁定產(chǎn)生信賴?yán)孢M(jìn)行業(yè)務(wù)活動后，原裁定被終止或撤銷，而產(chǎn)生未來的納稅風(fēng)險(xiǎn)或爭議糾紛。

六、未來展望

稅收事先裁定在促進(jìn)稅企合作、提高稅收確定性、降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及推動稅收法治化等方面都有重要的進(jìn)步意義。

對于納稅人而言，稅收事先裁定為經(jīng)營決策提供了政策確定性，降低了企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。通過明確稅收規(guī)則和后果，納稅人能夠更合理地進(jìn)行商業(yè)規(guī)劃和決策，增強(qiáng)企業(yè)積極性。對于稅務(wù)部門而言，稅收事先裁定不僅提高了稅收遵守度，還優(yōu)化了資源配置和加強(qiáng)了稅企溝通。通過提供裁定服務(wù)，稅務(wù)部門能夠引導(dǎo)納稅人更好地遵守稅收法規(guī)，有針對性地分配資源，并與納稅人建立更直接的溝通渠道。此外，稅收事先裁定的實(shí)施還體現(xiàn)了稅務(wù)部門提升服務(wù)質(zhì)量、加強(qiáng)稅收監(jiān)管和推動稅收法治化進(jìn)程的承諾。

但是由于稅收事先裁定的部門級別、性質(zhì)定義、實(shí)施路徑等問題在學(xué)界及實(shí)務(wù)界還存在許多爭議，考慮我國納稅人數(shù)量龐大且稅收遵從水平不一等因素，采用邊試點(diǎn)、邊總結(jié)推廣、邊推動立法的漸進(jìn)方式或許更為適宜，當(dāng)下在上海推出此政策也是這一方式的體現(xiàn)。

目前事先裁定制度只在特定范圍內(nèi)進(jìn)行試點(diǎn)，此次辦法也只是屬于地方規(guī)范性文件，但從前文所述國家層面與地方層面在事先裁定領(lǐng)域的積極探索中我們有理由相信，隨著辦法在稅收事先裁定領(lǐng)域的領(lǐng)先性探索和實(shí)踐，以及稅收事先裁定的案例公示，在時(shí)機(jī)合適、相關(guān)制度和執(zhí)行條件成熟的將來，中國稅務(wù)機(jī)關(guān)將會以點(diǎn)帶面，在全國范圍內(nèi)全面推開稅收事先裁定制度，進(jìn)一步助推稅收確定性提升、營商環(huán)境優(yōu)化。

[注]?

[1] 郭昌盛.事先裁定制度入法的冷思考[J].國際商務(wù)(對外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)學(xué)報(bào)),2018(06):127-140.

[2] 譚珩.我國應(yīng)推行稅收事前裁定制度[J].稅務(wù)研究,1996(07):49-51.

[3] 上海進(jìn)一步發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<上海市稅務(wù)局稅收事先裁定工作管理辦法（試行）>的通知》，進(jìn)一步規(guī)范上海市針對大企業(yè)的稅收事先裁定工作，增強(qiáng)當(dāng)?shù)囟愂照哌m用的確定性。

海南省東方市稅務(wù)局發(fā)布了《關(guān)于提供復(fù)雜涉稅事項(xiàng)稅收事先裁定服務(wù)的通告》，面向東方市廣大納稅人提供復(fù)雜涉稅事項(xiàng)稅收事先裁定服務(wù)；

浙江金華市開始為《稅收遵從合作協(xié)議》中的簽約企業(yè)提供企業(yè)優(yōu)先享有重大涉稅事項(xiàng)事先裁定服務(wù)，重大復(fù)雜涉稅事項(xiàng)可申請事先裁定；

河北雄安新區(qū)稅務(wù)部門制發(fā)了《河北雄安新區(qū)稅務(wù)局大企業(yè)稅收事先裁定實(shí)施規(guī)定（試行）》及其配套工作機(jī)制；

四川省和甘肅省個(gè)別地方市都在其稅務(wù)局官網(wǎng)發(fā)布了首例稅收事先裁定案例。